Trusts

Vorbemerkung

Das schweizerische Steuerrecht spricht den Trusts die Rechtspersönlichkeit ab und behandelt sie grundsätzlich als transparente Vermögensstruktur. Demzufolge  können Trusts weder aufgrund einer unbeschränkten noch einer beschränkten Steuerpflicht besteuert werden. Im Mittelpunkt steht deshalb die Frage der Zurechenbarkeit der Vermögenswerte und Einkünfte an Settlor, Beneficiaries oder Trustees.

In der Schweiz ansässige Trustees, denen bloss das formelle Eigentum, nicht aber die wirtschaftliche Berechtigung am Vermögen, zukommen, sind ebensowenig wie die als Protector fungierende Person auf dem Trustvermögen steuerpflichtig. Allfällige Honorare sind durch die Trustees selbstverständlich zu versteuern.

Massgebend ist demzufolge für die Steuerbarkeit des Trusts:

-       Erstens, ob Settlor und/oder Beneficiaries in der Schweiz subjektiv steuerpflichtig sind (Ziffer 2).

-       Zweitens, ob gewisse Ereignisse während der Errichtung, Ausschüttungen und Auflösung Steuerobjekte sind und zu einer Besteuerung führen können (Ziffer 4).


1.     Entstehung der subjektiven Steuerpflicht

1.1.   Natürliche Personen

Gesetzliche Grundlage für die Entstehung der subjektiven Steuerpflicht einer natürlichen Person ist Art. 3 ff. DBG beziehungsweise Art. 3 ff. StHG. In Ausnahmenfällen sieht die Schweiz eine Pauschalbesteuerung beziehungsweise eine Besteuerung nach dem Aufwand vor (Art. 14 DBG, Art. 6 StHG).

1.2.   Juristische Personen

Gesetzliche Grundlage für die Entstehung der subjektiven Steuerpflicht einer juristischen Person ist Art. 49 ff. DBG beziehungsweise Art. 20 ff. StHG.

2.     Trusts

Die Schweiz kennt im internen Recht keine zivilrechtliche oder steuerrechtliche Definition des Trusts. Massgebend für die Definition des Trusts ist unter anderem das Haager Übereinkommen über das auf Trusts anzuwendende Recht und über ihre Anerkennung. Die Bezeichnung des Trusts in der Trusturkunde (Trust Deed) ist nicht massgebend für seine steuerrechtliche Beurteilung, sondern allein die tatsächliche wirtschaftliche Bedeutung ist entscheidend. Grundsätzlich unterscheidet die Steuerverwaltung zwischen drei verschiedenen Trusttypen.

2.1.   Revocable Trust

Der Revocable Trust charakterisiert sich dadurch, dass die als Settlor agierende Person sich Rechte vorbehält, insbesondere ein Widerrufsrecht.

2.2.   Irrevocable Trust

Für die Unterscheidung zwischen Revocable und Irrevocable Trust ist zu untersuchen, ob die als Settlor agierende Person sich definitiv ihres Vermögens begeben hat beziehungsweise sich keine Rechte mehr vorbehält. Ist dies der Fall, handelt es sich um einen Irrevocable Trust

2.2.1.  Irrevocable Fixed Interest Trust

Beim Fixed Interest Trust sind die  Rechte der Beneficiaries der Trusturkunde, sprich dem Trust Deed, zu entnehmen. Die Trustees sind weder bei der Zuteilung der Einkünfte noch der Vermögenswerte des Trusts in ihrem Ermessen frei.

2.2.2.  Irrevocable Discretionary Trust

Beim Discretionary Trust werden dagegen lediglich abstrakte Klassen von Beneficiaries bezeichnet. Der endgültigen Entscheid wird den Trustees überlassen.

3.     Steuerliche Beurteilung in zeitlicher Hinsicht

Einleitend gilt es festzuhalten, dass:

-       die subjektive Steuerpflicht von Settlor und/oder Beneficiaries in der Schweiz vorausgesetzt wird (siehe Ziffer 2).

-       die Zuwendungen des Trusts nicht der Verrechnungssteuer unterstehen (Art. 4 Abs. 1 VStG).

-       der Trust grundsätzlich nicht selbst die Rückerstattung der Verrechnungssteuer beantragen kann (Art. 24 Abs. 2 ff. VStG, Art. 55 lit. c VstV).

3.1.   Gründung

 

Steuerliche Beurteilung

Revocable Trust

Aufgrund der für die als Settlor agierende Person vorbehaltenen Rechte hat sich diese noch nicht ihres Vermögens begeben. Das Trustvermögen ist weiterhin an ihrem Wohnsitz zu versteuern (Art. 16 ff DBG, Art. 7 ff. StHG).

Irrevocable Fixed Interest Trust

Die Übertragung ist als Schenkung der als Settlor agierenden Person an die Beneficiaries oder bei diesen als Einkommen zu qualifizieren. Zur Anwendung kommt das kantonale Recht.

Irrevocable Discretionary Trust

Es handelt sich ebenfalls um eine Schenkung an den Trust/an die Trustees. Die Zuwendung ist erst im Zeitpunkt der Auszahlung von den Beneficiaries als Einkommen oder Schenkung zu versteuern. Bis dahin ist das Trustvermögen weiterhin vom Settlor an dessen Schweizer Wohnsitz zu versteuern (analog Revocable Trust). Hat der Settlor im Zeitpunkt der Gründung seinen Wohnsitz im Ausland, wird das Trustvermögen weder dem Settlor noch dem Beneficiary zugerechnet.

 

3.2.   Ausschüttung an den Beneficiary

 

Steuerliche Beurteilung

Revocable Trust

Es liegt eine Schenkung an den Beneficiary vor. Gesetzliche Grundlagen zur Besteuerung bilden die jeweiligen kantonalen Steuergesetze.

Die Rückerstattung der Verrechnungssteuer bleibt dem Settlor vorbehalten, soweit er die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt (Art. 21 ff. VStG).

Irrevocable Fixed Interest Trust

Das Trustvermögen und die Erträge werden dem Beneficiary zugerechnet.

Erstens unterliegen die Ausschüttungen der Einkommenssteuer (Art. 16 ff DBG, Art. 7 ff. StHG), wenn der Beneficiary nicht nachweist, dass es sich um eine Schenkung handelt, die ihrerseits der Schenkungssteuer unterliegt. 

Die Ausschüttungen gelten als zugeflossen in jenem Zeitpunkt, in welchem der Beneficiary einen festen Anspruch auf die Erträge erworben hat (oder diese wahrnimmt).

Der Beneficiary hat die Vermögenssteuer für seinen Anteil am Trustvermögen zu entrichten. (Art. 13 ff. StHG). Falls Kapitalgewinne ausgeschüttet werden, gilt es zwischen privatem und geschäftlichem Vermögen zu unterscheiden. Ersteres ist steuerfrei (Art. 16 Abs. 3 DBG, Art. 7 Abs. 4 lit b StHG) und letzteres ist steuerbar (Art. 18 Abs. 2 DBG, Art. 8 Abs. 1 StHG). Ferner ist die Ausschüttung von eingebrachten Trustkapital ebenfalls steuerfrei (Art. 24 lit. a DBG, Art. 7 Abs. 4. lit. c StHG).

Die Rückerstattung der Verrechnungssteuer bleibt dem Beneficiary vorbehalten, soweit er die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt (Art. 21 ff. VStG).

Irrevocable Discretionary Trust

Das Trustvermögen wird bis zur Ausschüttung nicht dem Beneficiary, sondern dem Settlor (bei Schweizer Wohnsitz) respektive dem Trust (bei ausländischem Wohnsitz) zugerechnet und die Ausschüttungen sind vom Beneficiary erst bei Zufluss beziehungsweise Rechtsanspruch auf Leistung zu versteuern.

Demzufolge entrichtet der Beneficiary keine Vermögenssteuer. Dafür kann er aber auch nicht die Ausschüttungen in Form eines privaten Kapitalgewinnes von der Besteuerung ausnehmen.

Ausschüttungen werden als Einkommen behandelt (Art. 16 Abs. 1 DBG, Art. 7 Abs. 1 StHG), unter dem Vorbehalt, dass beim Zufluss tatsächlich Einkommen (Art. 16 DBG) vorliegt. Ist dies nicht der Fall, dann sind die Ausschüttungen als Schenkung zu qualifizieren (Art. 24 lit. a DBG, Art. 7 Abs. 4. lit. c StHG).

Bezüglicher der Verrechnungssteuer: die steuerliche Zurechnung des Trustvermögens ist die erste Voraussetzung für den Rückerstattungsanspruch (Art. 21 ff. VstG).

 

3.3.   Auflösung

 

Steuerliche Beurteilung

Revocable Trust

Im Falle eines Rückflusses am Settlor hat sich kein zusätzliches Vermögen oder Einkommen gebildet. Das Ereignis ist steuerfrei. Im Fall eines Zuflusses am Beneficiary handelt es sich wieder um eine Schenkung.

Irrevocable Fixed Interest Trust

Dieselben Folgen wie bei der Ausschüttung (Ziffer 3.2)

Irrevocable Discretionary Trust

Dieselben Folgen wie bei der Ausschüttung (Ziffer 3.2)

4.     DBA

Allgemein bleiben die Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) vorbehalten, insbesondere im Zusammenhang mit der Rückerstattung der schweizerischen Verrechnungssteuer und von  ausländischen Quellensteuern.

Kreisschreiben

SSK, Kreisschreiben 30 vom 22. August 2007 zur Besteuerung von Trusts

Rechtsprechung

- Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-6903/2010 vom 23. März 2011 zum irrevocable discretionary trust, E. 5: Beim discretionary trust haben die Begünstigten "Beneficiaries" eine blosse Anwartschaft, bis der "Trustee" sein Ermessen ausübt um die Begünstigten und das Mass ihrer Begünstigung zu bestimmen. 
Subpages (1): BVGer A-6903/2010
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