BGE vom 15.2.2001 (Einkommen natürlicher Personen)

BGE vom 15.2.2001, ASA 71, 389

Einkommen natürlicher Personen. – Quellensteuer auf Bonuszahlungen. – Einkünfte, die erst nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses für eine früher in der Schweiz ausgeübte unselbstständige Erwerbstätigkeit ausgerichtet werden, sind am bisherigen Arbeitsort zu versteuern, auch wenn im Zeitpunkt der Auszahlung kein steuerrechtlicher Wohnsitz in der Schweiz mehr besteht (Art. 84 Abs. 2 und Art. 91 DBG; Art. 15 Ziff. 1 DBA-GB).

Sachverhalt:

A.– X. ist britischer Staatsangehöriger und war seit dem 1. Juli 1995 als Vizedirektor für die Y. in Zürich tätig, wo er der unbeschränkten Steuerpflicht unterlag. Am 31. Juli 1996 meldete er sich nach Grossbritannien ab, um in London eine neue Stelle bei der Z. anzutreten.

Im März 1997 richtete ihm die Y. für das Geschäftsjahr 1996 einen Bonus von Fr. 308 333.– aus; auf diesem Betrag wurde eine Quellensteuer von insgesamt Fr. 98 635.75 für die kantonale Einkommens- und die direkte Bundessteuer erhoben. Während die Steuerkommission diesen Entscheid auf Einsprache hin schützte, hiess die Steuerrekurskommission I des Kantons Zürich den von X. hiergegen eingereichten Rekurs gut, stellte fest, dass der bezahlte Bonus nicht der Quellensteuer unterliege und verpflichtete den Kanton Zürich zur Rückerstattung des bezogenen Steuerbetrags (Entscheid vom 31. August 1999).

B.– Das kantonale Steueramt Zürich gelangte daraufhin an das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich. Dessen 2. Kammer hiess die Beschwerde am 19. April 2000 teilweise gut und wies die Sache «zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid an die Steuerrekurskommission» zurück. Es hielt fest, dass die X. ausgerichtete «Bonuszahlung» an der Quelle besteuert werde, dies sowohl für die kantonale Einkommenssteuer als auch für die direkte Bundessteuer. Es sah sich aber mangels genügender «tarifrelevanter Angaben» ausser Stand, die Steuerberechnung der Vorinstanzen zu überprüfen.

C.– Hiergegen hat X. am 28. August 2000 beim Bundesgericht sowohl Verwaltungsgerichtsbeschwerde als auch staatsrechtliche Beschwerde eingereicht. Er beantragt, den Verwaltungsgerichtsentscheid aufzuheben, festzustellen, dass der 1997 an ihn ausbezahlte Bonus von Fr. 308 333.– nicht der Quellensteuer unterliege, und den Kanton Zürich zur Rückerstattung des bezogenen Steuerbetrags von Fr. 98 635.75 zu verpflichten.

Erwägungen:

«1.– ...

2.– ...

3.– a) Es fragt sich zunächst, ob der Schweiz im internationalen Verhältnis überhaupt die Befugnis zur Besteuerung des 1997 ausbezahlten Bonus zukommt; der Beschwerdeführer bestreitet dies neuerdings. Soweit er aber in diesem Zusammenhang geltend macht, die strittige Zahlung resultiere aus dem mit der Z. in London bestehenden Arbeitsverhältnis, sind seine Vorbringen als unzulässige Nova nicht zu hören (vgl. E. 2b). Im Übrigen wäre diese Behauptung auch unzutreffend: Dem bei den Akten liegenden Auszug aus dem einschlägigen «Reglement» der Y. ist zwar zu entnehmen, dass ein «ungekündigtes Arbeitsverhältnis» Bedingung für die Ausrichtung des Bonus sei. Aus dessen Umschreibung als «ergebnis- und leistungsorientierte» Entschädigung ist jedoch zu schliessen, dass – wie vom Beschwerdeführer bisher auch zugestanden – mit der Zahlung nicht eine künftig (in London) erwartete, sondern die bereits (in Zürich) erbrachte Leistung honoriert wurde. Der Bonus wurde denn auch durch die Y. ausbezahlt, nicht durch die Z. in London.

b) Die Frage nach der internationalen Besteuerungsbefugnis ist aufgrund des Abkommens zwischen der Schweiz und dem Vereinigten Königreich von Grossbritannien und Nordirland vom 8. Dezember 1977 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen (DBA-GB; SR 0.672.936.712) zu klären (vgl. Art. 1 in Verbindung mit Art. 2 Ziff. 1 lit. b DBA-GB). Dessen Artikel 15 Ziffer 1 sieht vor, dass Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen aus unselbständiger Arbeit (im französischen Originaltext: «les salaires, traitements et autres rémunérations similaires ... au titre d’un emploi salarié») im Staat besteuert werden, in welchem der Steuerpflichtige ansässig ist; wird jedoch die Arbeit im anderen Vertragsstaat ausgeübt, so können die dafür bezogenen Vergütungen grundsätzlich von diesem besteuert werden. Es ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass der strittige Bonus am 31. Juli 1996, als der Beschwerdeführer seinen Wohnsitz (vgl. Art. 4 DBA-GB) in der Schweiz aufgab, in Bestand und Umfang noch nicht feststand; im Jahr 1997, als die Zahlung erfolgte, wohnte er in Grossbritannien und ist nach der allgemeinen Regel von Artikel 15 DBA-GB an sich dort steuerpflichtig. Dennoch kommt im vorliegenden Fall die Besteuerungsbefugnis der Schweiz zu: Der Bonus wurde dem Beschwerdeführer für die Leistung bezahlt, welche er bei der Y. in Zürich erbracht hatte. Mithin stellt er Erwerbseinkommen für in der Schweiz geleistete Arbeit dar und ist nach der in Artikel 15 Ziffer 1 DBA-GB vorgesehenen Ausnahme hier steuerbar. Unerheblich ist, dass der (neue) Arbeitsort des Beschwerdeführers im Zeitpunkt, in welchem er das fragliche Einkommen bezog, in Grossbritannien lag. Einkünfte, welche direkt auf eine früher im anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Erwerbstätigkeit zurückgehen, sind auch nach Beendigung des entsprechenden Arbeitsverhältnisses ohne weiteres noch am Ort zu versteuern, an dem die Arbeit geleistet worden ist (vgl. auch unten, E. 4b).

4.– a) Von natürlichen Personen erhebt die Schweiz aufgrund persönlicher Zugehörigkeit Steuern, wenn sie hier ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben (vgl. Art. 3 DBG); mit dem Wegzug aus der Schweiz endet die unbeschränkte Steuerpflicht (Art. 8 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 6 Abs. 1 DBG). Ist kein steuerrechtlicher Wohnsitz oder Aufenthalt (mehr) gegeben, so kann eine beschränkte Steuerpflicht (vgl. Art. 6 Abs. 2 DBG) aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit bestehen. So unter anderem, wenn eine natürliche Person in der Schweiz eine Erwerbstätigkeit ausübt (Art. 5 Abs. 1 Bst. a DBG). Diesfalls wird ihr Erwerbseinkommen mit einer Quellensteuer erfasst, wenn sie in unselbständiger Stellung tätig ist (Art. 91 DBG). Der Quellensteuer unterliegen gemäss Artikel 84 Absatz 2 DBG alle Einkünfte aus dem Arbeitsverhältnis, unter Einschluss von Nebeneinkünften (wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen und andere geldwerte Vorteile) sowie Ersatzeinkünften (wie Taggelder aus Kranken- und Unfallversicherung und Arbeitslosenversicherung).

b) Der Beschwerdeführer macht geltend, es gebe keine gesetzliche Grundlage für die Besteuerung des strittigen Bonus. Dies, weil er bei dessen Ausrichtung weder in der Schweiz erwerbstätig gewesen sei, noch hier (steuerrechtlichen) Wohnsitz gehabt habe. Es reiche nicht aus, dass das fragliche Einkommen «aus einer schweizerischen Quelle» stamme; für die Besteuerung sei ein «aktuelles persönliches Tätigwerden» des Steuerpflichtigen notwendig.

Unstreitig ist, dass die unbeschränkte Steuerpflicht des Beschwerdeführers mit seinem Wegzug am 31. Juli 1996 endete; nachdem Bestand und Umfang des Bonus zu diesem Zeitpunkt noch nicht feststehen konnten, kommt vorliegend nur eine Besteuerung aufgrund wirtschaftlicher Zugehörigkeit in Frage. In diesem Zusammenhang verkennt der Beschwerdeführer, dass die beschränkte Steuerpflicht allein an das Bestehen einer wirtschaftlichen Beziehung zur Schweiz anknüpft; dieser Beziehung entspringende Einkünfte sind steuerbar, ohne dass dem Zeitpunkt, in welchem sie zufliessen, besondere Bedeutung zukommt. Die Vorinstanz hat deshalb zu Recht ausgeführt, für die Quellensteuerpflicht nach Artikel 91 DBG sei – nebst den allgemeinen Voraussetzungen – lediglich entscheidend, ob ein in der Schweiz mittels unselbständiger Erwerbstätigkeit erzieltes Einkommen vorliege. Es ist nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige im Moment, in welchem ihm das Einkommen zufliesst, immer noch in der Schweiz einer Erwerbstätigkeit nachgeht; vielmehr genügt, dass die (steuerbare) Leistung direkt auf eine solche zurückgeht. Dies ergibt sich im Übrigen – wie das kantonale Steueramt Zürich zutreffend bemerkt – auch aus Artikel 84 Absatz 2 DBG, der das quellensteuerpflichtige Erwerbseinkommen näher umschreibt. Der Gesetzestext zählt (insbesondere in der Form von Gratifikationen und Ersatzeinkommen) ausdrücklich auch Einkünfte auf, die allenfalls erst nach Beendigung des Arbeitsverhältnisses ausgerichtet werden. Ferner setzte bereits die Praxis zu Artikel 3 Ziffer 3 Buchstabe e des Bundesratsbeschlusses über die Erhebung einer direkten Bundessteuer (BdBSt; in Kraft bis Ende 1994), der in etwa dem heutigen Artikel 5 Absatz 1 Buchstabe a DBG entsprach, nie voraus, dass sich der (beschränkt) Steuerpflichtige in der Schweiz aufhält: Eine steuerbare persönliche Tätigkeit kann ausgeübt werden, ohne dass eine Anwesenheit des Steuerpflichtigen in der Schweiz erforderlich ist (vgl. das Urteil vom 2. Dezember 1988 in: ASA 59, 471 E. 4b).

Nach dem Gesagten ist unerheblich, dass der strittige Bonus erst im März 1997 ausbezahlt worden ist, als der Beschwerdeführer bereits in London wohnte und arbeitete. Diese Vergütung geht direkt auf die im Jahre 1996 in Zürich geleistete Arbeit zurück, weshalb sie quellensteuerpflichtiges Erwerbseinkommen nach Artikel 91 in Verbindung mit Artikel 84 Absatz 2 DBG darstellt.»


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